Вопрос: В договоре аренды не указана стоимость полученного помещения. По какой стоимости следует отразить в бухгалтерском учете данное имущество и какие документы нужно оформить?
Ответ: Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Имущество, полученное по договору аренды, должно быть отражено на забалансовых счетах арендатора в оценке, установленной договором аренды (дополнительным соглашением). Организация может обратиться к арендодателю с просьбой о представлении справки о стоимости арендованного имущества. Если же арендодатель не представит данные, арендатор может самостоятельно установить стоимость арендованного имущества, отразив порядок оценки стоимости такого имущества в учетной политике организации. При этом основанием для отражения на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» являются договор аренды, акт приема-передачи имущества, бухгалтерская справка с указанием стоимости арендованного имущества.
Обоснование вывода:
Основные положения об аренде установлены главой 34 ГК РФ.
Порядок амортизации неотделимых улучшений арендованного имущества
По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).
Объекты договора аренды установлены ст. 607 ГК РФ. При этом в соответствии с п. 3 ст. 607 ГК РФ в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.
Арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества (п. 1 ст. 611 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 612 ГК РФ арендодатель отвечает за недостатки сданного в аренду имущества, полностью или частично препятствующие пользованию им, даже если во время заключения договора аренды он не знал об этих недостатках.
При этом арендодатель не отвечает за недостатки сданного в аренду имущества, которые были им оговорены при заключении договора аренды или были заранее известны арендатору либо должны были быть обнаружены арендатором во время осмотра имущества или проверки его исправности при заключении договора или передаче имущества в аренду (п. 2 ст. 612 ГК РФ).
Поскольку ГК РФ относит аренду к разряду имущественных сделок, факт передачи имущества арендодателя во временное пользование (владение, распоряжение) арендатору должен быть задокументирован. Так, согласно п. 1 ст. 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения.
В противном случае факт исполнения сделки не будет подтвержден (согласно ст. 168 ГК РФ сделка, не соответствующая закону или иным правовым актам, недействительна).
Учет неотделимых улучшений арендованного имущества в 1С:ERP
Кроме того, в отношении аренды зданий и сооружений ГК РФ обязывает составлять акт прима-передачи. Так, согласно п. 1 ст. 655 ГК РФ передача здания или сооружения арендодателем и принятие его арендатором осуществляются по передаточному акту или иному документу о передаче, подписываемому сторонами.
Если иное не предусмотрено законом или договором аренды здания или сооружения, обязательство арендодателя передать здание или сооружение арендатору считается исполненным после предоставления его арендатору во владение или пользование и подписания сторонами соответствующего документа о передаче.
Уклонение одной из сторон от подписания документа о передаче здания или сооружения на условиях, предусмотренных договором, рассматривается как отказ соответственно арендодателя от исполнения обязанности по передаче имущества, а арендатора от принятия имущества.
На практике стороны составляют и подписывают акт приема-передачи произвольной формы, накладную и т.д. При этом даже если объект аренды является основным средством для арендодателя, то необходимость отражать его передачу актом (например формы N ОС-1 (N ОС-1а) или иной формы, разработанной организацией исходя из требований ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ)) отсутствует, так как право собственности на арендованное имущество к арендатору не переходит и объект остается на балансе арендодателя.
Таким образом, факт передачи имущества в аренду будет считаться состоявшимся только после подписания акта сторонами сделки.
Отметим, что ГК РФ не обязывает арендодателя указывать в договоре аренды стоимость основных средств. Так как среди существенных условий договора аренды, установленных ст. 607 ГК РФ, указание стоимости арендованного имущества не поименовано.
Такая информация может указываться только по соглашению сторон.
В соответствии с п. 32 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию информация об объектах основных средств, полученных по договору аренды.
Согласно п. 14 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания), на объект основных средств, полученный в аренду, для организации учета указанного объекта на забалансовом счете в бухгалтерской службе арендатора рекомендуется открывать инвентарную карточку. Данный объект может учитываться арендатором по инвентарному номеру, присвоенному арендодателем.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — Инструкция), для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, предназначен счет 001 «Арендованные основные средства». Арендованное имущество должно учитываться на соответствующих счетах в оценке, указанной в договорах аренды. Аналитический учет ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованного имущества (по инвентарным номерам арендодателя).
Наиболее существенным негативным последствием отсутствия документального подтверждения передачи имущества в аренду и отражения его на забалансовых счетах арендатора является то, что если имущество в бухгалтерском учете арендатора не отражено, то существуют налоговые риски по непризнанию в расходах сумм перечисленной арендной платы. Получается, что организация-арендатор оплачивает аренду имущества, которое по формальным признакам у него отсутствует. А для того, чтобы имущество отразить, его следует оценить.
Следовательно, неотражение имущества на забалансовых счетах арендатора может привести к тому, что налоговые инспекторы могут не признать эти расходы. Вновь возникает вопрос о стоимостной оценке арендованного имущества и отражении его на забалансовых счетах арендатора.
Отметим, что приведенные аргументы важны именно для арендатора, так как у арендодателя налоговые инспекторы признают доход от аренды в любом случае.
Однако важным аргументом для арендодателя может служить следующее.
Обязательства арендатора заключаются не только в его текущих обязательствах по арендной плате. Они включают еще и, как минимум, балансовую стоимость арендованного имущества, поскольку в соответствии со ст. 622 ГК РФ при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
Если арендованное имущество утрачено или повреждено, арендодатель несет убытки. Причиной утраты или повреждения имущества могут быть действие непреодолимой силы (авария, пожар, наводнение и т.д.), ненадлежащее использование имущества арендатором, неправомерные действия третьих лиц (хищение, поджог и т.д.).
Для того чтобы оценить убытки (ущерб и упущенную выгоду) от потери имущества, арендодателю необходимо иметь стоимостную оценку имущества.
В рассматриваемой ситуации в договоре аренды не указана стоимость передаваемого в аренду имущества.
По нашему мнению, организации могут заключить дополнительное соглашение с указанием оценки арендованного имущества. Или же арендодатель может представить арендатору справку с информацией о стоимости этого имущества.
Если же арендодатель отказывается предоставлять информацию, то арендатору необходимо самостоятельно оценить арендованный объект.
Согласно п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
Нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат порядка оценки стоимости арендованного имущества в случаях отказа арендодателя от предоставления информации о стоимости имущества. Поэтому организации необходимо самостоятельно разработать способ оценки стоимости арендованных основных средств и закрепить его в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).
При этом стоимость объекта аренды у арендатора информирует пользователя отчетности о размере ответственности, возникающей у арендатора в связи с временным владением (пользованием) чужим имуществом.
По нашему мнению, в целях достоверности оценки ответственности за арендованное имущество организация вправе прописать в учетной политике, что арендованное имущество принимается к забалансовому учету по текущей рыночной стоимости.
В соответствии с п. 29 Методических указаний при определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичные основные средства, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения (например оценщиков) о стоимости отдельных объектов основных средств.
При отсутствии данных о текущей рыночной стоимости имущества или несопоставимости затрат на получение таких данных полагаем, что организация вправе с учетом требования о рациональности ведения бухгалтерского учета установить в учетной политике, что при отсутствии согласованной в договоре оценки арендуемого имущества оно отражается в бухгалтерском учете и отчетности по условной стоимости 1 руб. с включением соответствующих пояснений в пояснительную записку к бухгалтерской отчетности.
Отметим, что при отсутствии в договоре аренды информации о стоимости передаваемого в аренду имущества и при оценке организацией-арендатором стоимости этого имущества самостоятельно оформления приложения к договору аренды не требуется.
Для отражения на счете 001 «Арендованные основные средства» бухгалтеру необходимо составить бухгалтерскую справку с указанием всех необходимых реквизитов, поименованных в п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
Источник: areopag2002.ru
Учет арендованных основных средств и расходов, связанных с арендой
Арендные отношения регулируются главой 34 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ).
По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью (ст. 606 ГК РФ).
В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи) (п. 1 ст. 607 ГК РФ).
В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды (п. 3 ст. 607 ГК РФ).
Право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду (ст. 608 ГК РФ).
Договор аренды на срок более года, а если хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо, независимо от срока, должен быть заключен в письменной форме (п. 1 ст. 609 ГК РФ).
Договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (п. 2ст. 651 ГК РФ).
Арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды (п. 1 ст. 614 ГК РФ).
Арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:
1) определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;
2) установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
3) предоставления арендатором определенных услуг;
4) передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;
5) возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.
Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды (п. 2 ст. 614 ГК РФ).
Если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год (п. 3 ст. 614 ГК РФ).
Учет арендованных основных средств
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, предназначен забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства»
Арендованные основные средства учитываются на счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договорах на аренду.
В случаях, когда в договоре аренды оценочная стоимость имущества не указана, арендованное основное средство учитывается за балансом по стоимости, равной арендной плате по договору. При увеличении в последующем суммы арендной платы оценочная стоимость, по которой арендованное основное средство отражено в учете, может пересматриваться.
Порядок определения стоимости арендованного имущества для отражения за балансом следует закрепить в учетной политике организации.
Пример
Организация получила в аренду автомобиль. В передаточном акте указана оценочная стоимость автомобиля в размере 500 тыс. руб.
На дату передаточного акта в учете организации сделана проводка:
Дебет 001 – 500 000 руб. – отражена стоимость арендованного автомобиля в оценке, указанной в договоре.
Пример
Организация арендует под офис нежилое помещение. В договоре аренды стоимость помещения не указана. Арендная плата составляет 100 тыс. руб. в месяц. Договор аренды заключен на 5 лет. На дату передаточного акта в учете организации сделана проводка:
Дебет 001 – 6 000 000 руб. (100 000 руб. х 60 мес.) – отражена стоимость арендованного нежилого помещения в оценке, равной сумме арендной платы по условиям договора.
Аналитический учет по счету 001 «Арендованные основные средства» ведется:
— по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам арендодателя).
Арендованные основные средства, находящиеся за пределами Российской Федерации, учитываются на счете 001 «Арендованные основные средства» обособленно.
Арендованное основное средство принимаются к учету на основании приказа руководителя.
На арендованное основное средство заводится инвентарная карточка унифицированной формы № ОС-6, утв. Постановлением Госкомстата от 21.01.2003 № 7.
Возврат арендованного основного средства арендодателю отражается записью по кредиту забалансового счета 001 на дату передаточного акта, который составляется при возврате основного средства арендатором.
Учет расходов, связанных с арендой основных средств
В составе расходов арендатор отражает арендную плату, уплачиваемую арендодателю по условиям договора. Сумма арендной платы относится в дебет соответствующего счета в зависимости от назначения использования арендованного основного средства:
— для производства конкретного вида продукции (выполнения работы, оказания услуги) – счет 20 «Основное производство»;
— во вспомогательном производстве – счет 23 «Вспомогательное производство»;
— для производства разных видов продукции (работ, услуг) – счет 25 «Общепроизводственные расходы»;
— для управленческих (административно-хозяйственных) нужд – счет 26 «Общехозяйственные расходы»;
— в обслуживающих производствах и хозяйствах – счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;
— в торговле – счет 44 «Расходы на продажу»;
— для сбыта готовой продукции – счет 44 «Расходы на продажу»;
— для сдачи в субаренду – субсчет 91-2 «Прочие расходы»;
— для строительства объекта недвижимости – субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств»;
— для выполнения НИОКТР – субсчет 08-5 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» и т.д.
Пример
Организация арендует здание, в котором расположен мебельный цех. Поскольку цех выпускает широкий ассортимент мебели, ежемесячно арендная плата относится на общецеховые расходы:
Дебет 25 Кредит 60 – 100 000 руб. – сумма ежемесячной арендной платы;
Дебет 19 Кредит 60 – 18 000 руб. – НДС, предъявленный арендодателем на сумму арендной платы.
Пример
Организация осуществляет строительство складских помещений хозспособом. Для выполнения работ на объекте организация арендует строительную технику. Сумма арендной платы ежемесячно относится на стоимость строительства:
Дебет 08-3 Кредит 60 – 20 000 руб. – ежемесячная арендная плата;
Дебет 19-1 Кредит 60 – 3 600 – сумма НДС на арендную плату.
Так, согласно п. 1 ст. 616 ГК РФ арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды. Срок проведения капитального ремонта устанавливается договором.
В рамках договора аренды транспортного средства с экипажем арендодатель в течение всего срока договора аренды транспортного средства с экипажем обязан поддерживать надлежащее состояние сданного в аренду транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта и предоставление необходимых принадлежностей (ст. 634 ГК РФ).
Пример
Организация арендует автомобиль у своего работника. Согласно договору аренды организация уплачивает арендную плату, осуществляет текущий и капитальный ремонт автомобиля, замену запчастей, а также несет расходы по обеспечению автомобиля ГСМ.
Документами, подтверждающими расходы по аренде, являются (письмо Минфина РФ от 24.03.2014 № 03-03-06/1/12764):
— оформленный в соответствии с гражданским законодательством договор аренды нежилого помещения;
— акт передачи имущества арендатору;
— акт приемки оказанных услуг по аренде (если его оформление предусмотрено договором).
Источник: amnagency.ru
Арендованное имущество: процедура оценки и отражения в бухгалтерском учете и отчетности арендатора
Правовые отношения сторон, возникающие вследствие заключения договора аренды, регулируются положениями главы 34 «Аренда» Гражданского кодекса Российской Федерации [2]. По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование [ст. 606, 2].
В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие однозначно установить имущество, подлежащее передаче арендатору (например, при аренде нежилого помещения необходимо указать адрес, номер офиса, его площадь и др.). Если такие данные отсутствуют, то условие об объекте договора аренды считается несогласованным, а договор – незаключенным [ст. 607, 2].
Арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества [ст. 611, 2]. Имущество сдается в аренду вместе со всеми его принадлежностями и относящимися к нему документами (техническим паспортом, сертификатом качества и т. п.), если иное не предусмотрено договором.
На основании п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон. Исходя из этого, стороны вправе включить в договор аренды условие о том, что он является одновременно актом приема-передачи. Таким образом, в рамках договора аренды стороны либо подписывают акт приема-передачи имущества, который служит основанием для формирования бухгалтерских записей на счетах арендатора, либо подписывают договор аренды в момент фактического получения имущества и используют его в качестве акта приемки-передачи при условии, что такое положение закреплено в договоре.
После поступления документов (договора аренды и (или) акта приемки-передачи имущества) в бухгалтерию необходимо отразить операцию по получению арендованного имущества в бухгалтерском учете. Для этого бухгалтеру необходимо иметь информацию о достоверной оценке полученного объекта.
Оценка арендованного имущества
Оценка арендованного имущества является наиболее проблемным моментом его учета. Единых правил оценки в действующем законодательстве РФ для такой ситуации не предусмотрено. Оптимальным является включение в договор аренды обязанности арендодателя представить арендатору информацию о стоимости арендованного имущества, например, путем ее указания в акте приемки-передачи объекта.
В договоре аренды можно указать следующую обязанность арендодателя: «Арендодатель обязуется предоставить арендатору достоверную информацию о стоимости арендованного имущества. Указанная информация подлежит включению в акт приемки-передачи арендованного имущества». Затем в акте приемки-передачи отразить стоимость объекта: «Оценочная стоимость арендованного имущества в целях применения настоящего Договора аренды составляет 8 000 000 (восемь миллионов) рублей».
Такой подход к определению оценочной стоимости арендованного имущества позволяет достоверно учесть информацию об объекте в бухгалтерском учете, а также облегчает решение спорных вопросов по договору аренды, связанных, например, с возмещением ущерба, нанесенного имуществу арендодателя при условии, что в документах указана реальная и обоснованная оценка полученного имущества. Кроме того, требование об отражении на счетах бухгалтерского учета стоимости арендованного объекта в оценке, указанной в договоре аренды, предусмотрено Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций [6].
Однако на практике такое условие редко включают в договор аренды, поскольку действующим законодательством стоимость арендованного имущества не отнесена к существенным условиям договора аренды [гл. 34, 2], и бухгалтер вынужден самостоятельно решать проблему достоверной оценки арендованного имущества. Как правило, в целях достоверного учета арендованных объектов применяются четыре основных подхода.
1 подход: организация письменно запрашивает у арендодателя информацию о стоимости арендованного объекта. При данном подходе возможны два варианта развития событий. Первый – оптимистичный, при котором организация получает письменную информацию о стоимости арендованного объекта имущества и обеспечивает его достоверный учет. Второй – получает отказ от предоставления информации и формирует оценку объекта с применением альтернативных подходов.
2 подход: организация исходит из положений Гражданского кодекса РФ, в соответствии с которыми в случае повреждения и (или) утраты арендованного имущества арендатору придется возместить арендодателю расходы на восстановление объекта (реальный ущерб), а также не полученные от его использования доходы (упущенную выгоду) [ст. 15, 1]. Таким образом, арендатор должен попытаться самостоятельно определить рыночную стоимость арендованного объекта, поскольку в большинстве случаев именно она служит основой для предъявления претензий со стороны арендодателя по возмещению реального ущерба. В этих целях организация может создать внутреннюю комиссию, на которую возложить обязанность по оценке рыночной стоимости арендованного имущества, например, исходя из стоимости аналогичных объектов. Результаты проведенной внутренней оценки будут являться основанием для отражения стоимости объекта в системе счетов бухгалтерского учета арендатора.
3 подход: организация-арендатор отражает в бухгалтерском учете условную оценку арендованного имущества (например, 1 руб.), а в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах отражает состав арендованных объектов и их краткую характеристику.
4 подход: организация производит оценку арендованного имущества, исходя из суммы арендных платежей за весь срок действия договора аренды [8]. Однако, по мнению автора, такой подход не позволяет достоверно отразить в бухгалтерском учете стоимость арендованного имущества, поскольку срок действия договора аренды весьма ограничен, а стоимость имущества может быть значительной.
Более того, при применении такого подхода пользователи бухгалтерской отчетности могут быть введены в заблуждение. Допустим, рыночная стоимость объекта оценивается в 15 млн. руб. Объект арендуется сроком на 3 месяца на период с ноября прошлого года по январь текущего. Арендная плата составляет 250 тыс. руб. в месяц. Если исходить из суммы арендных платежей, то в учете арендатора должна быть отражена стоимость объекта в размере 750 тыс. руб., что совершенно не соответствует реальной ситуации.
Анализ существующих подходов к оценке стоимости арендованного имущества позволяет сделать вывод, что оптимальным для арендатора является вариант получения информации от арендодателя. Только в этом случае организация сможет обеспечить достоверность информации о стоимости арендованного имущества в целях ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности.
Бухгалтерский учет арендованного имущества
В бухгалтерском учете арендованные объекты имущества учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» [6]. По дебету счета отражаются полученные в аренду объекты, а по кредиту – возвращенные арендодателю по истечении срока действия договора аренды или в случае его расторжения.
Аналитический учет по счету 001 «Арендованные основные средства» ведется по арендодателям и по каждому арендованному объекту. Арендованные основные средства, находящиеся за пределами Российской Федерации, должны учитываться на счете 001 «Арендованные основные средства» обособленно. Для этого организация может выделить два субсчета:
001.1 «Арендованные основные средства на территории РФ»;
001.2 «Арендованные основные средства за пределами РФ».
Схема корреспонденции счетов в части учета арендованного имущества приведена в табл. 1.
Таблица 1. Схема корреспонденции счетов в части учета арендованного имущества
Источник: scienceproblems.ru