При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и бухгалтерской отчетности дочернего общества, в котором головная организация имеет более 50%, но менее 100% голосующих акций акционерного общества или более 50%, но менее 100% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, в сводном бухгалтерском балансе и сводном отчете о прибылях и убытках выделяются отдельно расчетные показатели, отражающие долю меньшинства соответственно в капитале и финансовых результатах деятельности общества.
В консолидированном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражает величину капитала дочернего общества, не принадлежащего головной организации. Доля меньшинства в кон
солидированном бухгалтерском балансе определяется исходя из величины капитала дочернего общества по состоянию на отчетную дату и процента не принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли не принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине). За величину капитала дочернего общества на отчетную дату принимается итог раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса.
Консолидация. Практическая часть.
В консолидированном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражается отдельной статьей «Доля меньшинства» за итогом раздела III «Капитал и резервы», а составляющие капитала Группы — за минусом доли меньшинства.
В консолидированном отчете о прибылях и убытках показатель доли меньшинства отражает величину финансового результата деятельности дочернего общества, не принадлежащую головной организации. Доля меньшинства для составления консолидированного отчета о прибылях и убытках определяется исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка дочернего общества за отчетный период и процента не принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли не принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине).
В консолидированном отчете о прибылях и убытках показатель доли меньшинства показывается отдельной статьей «Доля меньшинства» по вписываемой строке 165, а доходы и расходы, формирующие финансовый результат деятельности Группы,— за минусом доли меньшинства.
Если показатель доли меньшинства в убытках дочернего общества за отчетный период больше показателя доли меньшинства в капитале этого общества на отчетную дату, то на сумму исчисленной разницы между этими показателями расчетно подлежит уменьшению величина резервного капитала, а при его недостаточности — добавочного и затем уставного капитала дочернего общества, включаемых в консолидированную бухгалтерскую отчетность.
Включение данных о зависимых обществах в консолидированную бухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения в ней двух расчетных показателей: показателя, отражающего стоимостную оценку участия головной организации в зависимом обществе,— показывается в консолидированном бухгалтерском балансе отдельной статьей в группе статей «Долгосрочные финансовые вложения» по величине, рассчитываемой следующим образом: фактические затраты, произведенные
Консолидация для начинающих часть3
организацией при осуществлении (покупке и др.) инвестиций, плюс / минус доля головной организации в прибылях / убытках зависимого общества за период с момента осуществления инвестиций; показателя, отражающего долю головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период,— рассчитывается исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимого общества за отчетный период и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине).
Доля головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период отражается в консолидированном отчете о прибылях и убытках отдельной статьей «Капитализированный доход (убыток)» после группы статей по внереализационным доходам и расходам и включается в финансовый результат деятельности Группы.
За величину капитала зависимого общества на отчетную дату принимается итог раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса.
Источник: laws.studio
7.13. Подход к консолидации
Перед началом консолидации у бухгалтера должны быть все формы финансовой отчетности материнской и дочерних компаний, подготовленных на одну и ту же отчетную дату на основе единой учетной политики.
По возможности, отчетные даты финансовой отчетности дочерних компаний должны совпадать с отчетной датой, на которую подготовлена финансовая отчетность головной компании.
Согласно МСФО 27, максимально допустимая разница составляет 3 месяца. В случае, когда финансовая отчетность дочерней компании составлена на другую отчетную дату, необходимо произвести корректировки для учета возникших в этой связи существенных расхождений.
Периодичность финансовых отчетов и разрыв между датами их составления должны оставаться неизменными от периода к периоду.
Операции внутри группы должны полностью исключаться, остатки по расчетам внутри группы должны быть выверены и исключены.
При приобретении или продаже компании должна быть подготовлена финансовая отчетность по состоянию на дату приобретения (продажи).
Идеальным инструментом для подготовки консолидированных бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках являются электронные таблицы, хотя можно использовать специальные программные продукты.
Любая компания независимо от организационно-правовой формы. КОНТРОЛЬ
Контроль — это полномочия на управление финансовой и операционной политикой организации таким образом, чтобы получать выгоды от ее деятельности.
Материнская компания — это компания, имеющая одну или несколько дочерних организаций.
Дочерняя компания — это компания, в том числе неинкорпорированная организация, такая как товарищество, которая контролируется другой компанией — материнской.
ГРУППА, ОБЪЕДИНЕНИЕ КОМПАНИЙ
Группа из двух или более компаний, где одна компания контролирует все остальные.
КОНСОЛИДИРОВАННАЯ ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ
Финансовая отчетность группы компаний, составленная как финансовая отчетность единой компании.
В консолидированную финансовую отчетность не включается информация о результатах деятельности дочерних компаний, относящихся к следующим категориям: •
Дочерние компании, приобретенные исключительно в целях последующей перепродажи в ближайшем будущем; •
Дочерние компании, действующие в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые существенно снижают возможности контроля их со стороны материнской компании.
По всем остальным компаниям, которые контролируются материнской компанией, должна представляться консолидированная финансовая отчетность.
Если компания контролируется материнской компанией, то консолидированная отчетность должна составляться независимо от существующих различий в видах деятельности этих компаний.
Возможность определять финансовую и хозяйственную политику другой компании с целью получения экономических выгод от ее деятельности.
Наличие права собственности на более чем 50% акций с правом голоса. —
Фактический контроль более чем над 50% акций с правом голоса. Пример, когда одной из компаний принадлежит 30% акций, а другой 40%. При этом предполагается, что эти компании-инвесторы представляют одну группу консолидируемых компаний. —
Возможность определять состав Совета Директоров.
Та часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней компании, приходящаяся на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании.
Разница между активами и обязательствами компании. СПРАВЕДЛИВАЯ СТОИМОСТЬ
Справедливая стоимость — это сумма денежных средств, за которую можно продать актив, или погасить обязательство при совершении сделки между желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.
ДЕНЕЖНЫЕ (МОНЕТАРНЫЕ) СТАТЬИ
Денежные средства, активы и обязательства, к получению или к выплате, выраженные фиксированными или установленными суммами денежных средств.
Объединение (слияние) интересов является альтернативным способом объединения компаний. Оно заключается в объединении двух или более компаний, при котором ни одна из компаний не может быть определена в качестве покупателя.
Проект для обсуждения № 3 МСФО предполагает запретить данный способ учета приобретения в будущем.
Компания, на деятельность которой оказывает существенное влияние материнская компания, но которая не является ни совместной, ни дочерней.
Признаки существенного влияния: —
Наличие права собственности на 20-50% акций с правом голоса —
Представительство в Совете Директоров
Компания, совместно контролируемая двумя или более сторонами на основании заключенного ими договора.
Необходимость консолидации
Консолидированная финансовая отчетность раскрывает информацию о финансовом положении и результатах деятельности группы в целом. Консолидация — это сведение финансовых отчетов всех компаний группы в единую финансовую отчетность.
Консолидированная финансовая отчетность необходима для представления достоверной и справедливой информации о хозяйственной деятельности группы.
Первоначальная работа заключается в суммировании данных по одноименным статьям бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках материнской и дочерних компаний, исключении двойного счета и некоторых дальнейших корректировках.
Под исключением двойного счета подразумевается исключение результатов по операциям внутри группы.
Результаты операций, имевших место внутри группы, отражаются в бухгалтерском балансе одной компании группы в качестве актива, а в бухгалтерском балансе другой компании этой группы в качестве пассива.
Примеры распространенных операций:
Операция Материнская компания М Дочерняя компания Д 1. М покупает 100% Д за $10 млн. М раскрывает актив стоимостью $10 млн. Бухгалтерский баланс Д остается неизменным 2. Затем М продает $50 млн. (49+1) Д и получает прибыль $1 млн М раскрывает продажи в размере $50 млн., затраты $49 млн. и прибыль в размере $1 млн. Д раскрывает актив стоимостью $50 млн. (49 +1) 3. Д выплачивает М дивиденды в сумме $1 млн.
М раскрывает прибыль в размере $1 млн. Д раскрывает выплату дивидендов на сумму $1 млн. 4. М кредитует Д на сумму $5 млн. М раскрывает актив на сумму $5 млн. Д раскрывает обязательство в размере $5 млн.
Приведенные выше операции демонстрируют необходимость принципа исключения, поскольку все операции происходят внутри группы и не оказывают влияния на сторонние по отношению к группе организации.
Данные операции будут отражены в консолидированной отчетности группы компаний следующим образом:
Поскольку М покупает Д, то, соответственно, М отразит затраты на приобретение Д в качестве актива на сумму $10 млн.
Бухгалтерский баланс Д останется неизменным.
При консолидации, актив стоимостью $10 млн. в бухгалтерском балансе М будет исключен. Активы и обязательства М и Д будут построчно сложены (кроме акционерного капитала Д).
Прибыль от операции внутри группы составила $1 млн. (прибыль М, затраты Д — $1млн из $50 млн.), должна быть исключена. Прибыль М будет уменьшена на $1 млн., затраты и активы Д будут также уменьшены на $1 млн.
Получение прибыли возможно только от операций со сторонними организациями, а не от операций внутри группы.
При консолидации прибыль от дивидендов М и расходы на выплату дивидендов Д взаимно исключаются.
При консолидации актив М и обязательство Д равны и противоположны по значению. В консолидированной отчетности они взаимно исключаются, поскольку относятся только к операциям внутри группы.
Приобретение дочерней компании возможно посредством оплаты денежными средствами, операций с акциями, долговыми обязательствами или сочетания вышеупомянутых способов, в зависимости от того, какой их них окажется наиболее привлекательным для акционеров дочерней компании.
7.13.3. Способы приобретения
Пример 1 Приобретение с оплатой денежными средствами
Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)
Актив Пассив Денежные средства 300 Кредиторская 800 задолженность Дебиторская 1000 задолженность Инвестиции 200 Начисления 300 Основные средства 100 Акционерный капитал 500 1600 1600 Бухгалтерский баланс дочерней компании Актив Пассив Денежные средства 20 Кредиторская задолженность 300 Дебиторская задолженность 400 Инвестиции 100 Основные средства 50 Акционерный капитал 270 570 570
Дочернюю компанию Д приобрели за 270 у.е. Чистые активы компании Д составляют 270 у.е. (570 у.е. (общая стоимость активов) — 300 у.е. (общая стоимость пассивов)).
Таким образом, материнская компания М оплачивает $1 за каждый $1 активов.
Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)
Актив Пассив Денежные средства 30 Кредиторская задолженность 800 Дебиторская задолженность 1000 Инвестиции 200 Начисления 300 Инвестиции в дочернюю 270 компанию Основные средства 100 Акционерный капитал 500 1600 1600 Примечание: Денежные средства минус затраты на инвестиции = 300 — 270=30
Бухгалтерский баланс группы компаний Пассив
за 50 Кредиторская задолженность
Примечание: Денежные средства = 30+20=50 Дебиторская задолженность = 1000+400=1400 Основные средства = 100+50 = 150 Инвестиции = 200+100=300 Кредиторская задолженность = 800+300=1100
В БУХГАЛТЕРСКОМ БАЛАНСЕ МАТЕРИНСКОЙ КОМПАНИИ ИНВЕСТИЦИИ В ДОЧЕРНЮЮ КОМПАНИЮ ВЗАИМНО ИСКЛЮЧАЮТСЯ ВМЕСТЕ СО СТАТЬЕЙ «АКЦИОНЕРНЫЙ» КАПИТАЛ В БУХГАЛТЕРСКОМ БАЛАНСЕ ДОЧЕРНЕЙ КОМПАНИИ.
ОСТАЛЬНЫЕ АКТИВЫ И ПАССИВЫ ДВУХ КОМПАНИЙ КОНСОЛИДИРУЮТСЯ.
ПРИОБРЕТЕНИЕ В ОБМЕН НА АКЦИИ
Каким образом изменится бухгалтерский баланс группы компаний, в случае если вместо оплаты денежными средствами материнская компания дополнительно эмитирует 270 акций для покупки дочерней компании?
Акции эмитируются для акционеров дочерней компании в обмен на их акции в дочерней компании.
Пример 2 Приобретение в обмен на акции
Данные бухгалтерских балансов материнской и дочерней компаний до операций эмиссии акций и покупки дочерней компании взяты из примера 1.
Бухгалтерский баланс группы компаний отличается от Примера 1 только тем, что у группы на 270 акций больше и на 270 у.е.
больше денежных средств.
Термин гудвилл обозначает превышение величины инвестиции материнской компании в дочернюю компанию над стоимостью чистых активов дочерней компании, возникающее при покупке ее активов материнской компанией.
Пример, если стоимость чистых активов дочерней компании составляет 500 у.е., а материнская компания при приобретении заплатила 600 у.е., то разница 100 у.е. подразумевает затраты по получению контроля и определяется как «гудвилл».
Пример 3. Гудвилл
Бухгалтерские балансы до приобретения:
Компания Д приобретена за 300 у.е. (оплата денежными средствами).
Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)
Актив Пассив Денежные средства 0 Кредиторская задолженность 1100 Запасы 1000 Инвестиции 500 Основные средства 100 Акционерный капитал 500 1600 1600 Примечания: Денежные средства = 300 — 300 = 0 Инвестиции = 200+300 = 500
На этом этапе инвестиции включают в себя инвестиции в компанию Д в сумме 300 у.е.
Бухгалтерский баланс группы
Актив Пассив Денежные 20 Кредиторская 1400 средства задолженность Запасы 1400 Инвестиции 300 Основные средства 150 Акционерный капитал 500 Гудвилл 30 1900 1900 Примечания: Денежные средства = 0+20 = 20 Запасы = 1000+400 = 1400 Инвестиции = 500 — 300+100 = 300 Основные средства = 100+50 = 150
Гудвилл (денежные средства — чистые активы) = 300- 270 = 30 Кредиторская задолженность = 1100+300 = 1400
Затраты по получению контроля (стоимость покупки минус стоимость активов) признается в качестве гудвилл. Их расчет приведен на следующей странице.
Доля меньшинства представляет часть чистых активов дочерней компании, которая приходится на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании.
Если материнская компания покупает только 60% голосующих акций дочерней компании, то 40% не принадлежит материнской компании.
Это и есть часть чистых активов дочерней компании, представляющая долю меньшинства.
В консолидированном бухгалтерском балансе доля меньшинства должна быть представлена отдельно от обязательств и акционерного капитала.
В отчете о прибылях и убытках доля меньшинства тоже должна быть представлена отдельно. Однако в этом отчете доля меньшинства представляет долю в чистом финансовом результате (чистой прибыли или чистом убытке) дочерней компании, приходящуюся на других акционеров, не представляющих участников группы.
Приобретение с оплатой денежными средствами и отражение доли меньшинства
В предыдущих разделах под Акционерным капиталом дочерней компании понималась величина, состоящая из следующих частей:
Выпущенный акционерный капитал 100
Нераспределенная прибыль 120
Прочие резервы 50
Резервы принадлежат владельцам обыкновенных акций. Доля меньшинства состоит из частей акционерного капитала и резервов.
Прочим резервом считается любой резерв, кроме нераспределенной прибыли. Он включает в себя установленный законом резерв, резерв переоценки капитала и резерв, предложенный членами исполнительного органа.
Пример, в вышеприведенной ситуации, доля меньшинства в сумме 90 у.е. состоит из:
33 (Акционерный капитал) + 40 (Нераспределенная прибыль) + + 17 (Прочие резервы)
Источник: economy-ru.com